Между рискованностью и легализацией

Принцип in dubio pro tributariо: можно ли абсолютизировать фиктивность предприятия в налоговых спорах?

Судья Верховного Суда осветил вопрос регистрации налоговых накладных, налогообложения в контексте рискованности хозяйственных операций, а также налогообложения и легальной предпринимательской деятельности.

У пошуках підходу

Суддя Касаційного адміністративного суду Ігор Олендер виступив з доповіддю на онлайн-практикумі «Податкові спори: юридична доктрина та практика Верховного Суду. Оподаткування адвокатської діяльності».

Так, І.Олендер розглянув постанову ВС від 16.12.2020 у справі №520/3902/2020, в якій зазначено, що коли платник податків не використовував процедуру адміністративного оскарження, то строк звернення до суду з позовом про визнання протиправним і скасування рішення контролюючого органу про включення до переліку ризикових підприємств становить 6 місяців. Причому такий строк вираховується з дня, коли особа дізналася або мала дізнатися про порушення своїх прав, свобод чи інтересів.

Доповідач також указав на строки звернення до суду щодо оскарження рішень контролюючих органів, які не стосуються нарахування грошових зобов’язань платника податків, за умови попереднього використання позивачем досудового порядку вирішення спору.

Говорячи про питання щодо блокування реєстрації податкової накладної, суддя проаналізував постанову ВС від 7.06.2021 у справі №2040/7098/18. Суддя зауважив, що ця постанова суду є актуальною та важливою, оскільки в ній ідеться про підходи та принципи, які мають проявляти суб’єкти владних повноважень, а також про те, як судам оцінювати такі рішення й реагувати на них.

І.Олендер розкрив питання щодо процедури застосування при порушенні граничного строку реєстрації та звільненні від застосування штрафних санкцій. Ознайомив учасників заходу з правовою позицією, викладеною в постанові ВС від 4.09.2020 у справі №805/4480/16-а. У цій справі суд дійшов висновку, що при визначенні порядку розрахунків строків подання податкових накладних та/або розрахунків коригувань для реєстрації застосовується виключно податкове законодавство, яке визначає граничний строк реєстрації податкових накладних у Єдиному реєстрі податкових накладних, облік якого здійснюється календарними днями та за порушення якого застосовується штраф. Предметом камеральної перевірки охоплюється питання реєстрації податкової накладної та/або розрахунку коригування.

Звернув увагу доповідач і на позицію суду щодо установлення причин, що зумовили пропущення строку на реєстрацію податкових накладних (постанова ВС від 31.01.2020 у справі №821/819/17).

Суддя проаналізував також постанову ВС від 14.04.2020 у справі №803/1316/16, відповідно до якої зміна процедури застосування штрафних санкцій за порушення граничного строку реєстрації податкової накладної та/або розрахунку коригування не може свідчити про відсутність у контролюючого органу повноважень щодо застосування штрафних санкцій за таке порушення та не може впливати на дію самої норми, що передбачає таку відповідальність, або скасовувати її дію

Розглядаючи питання, пов’язані з оподаткуванням та ризиковими господарськими операціями, І.Олендер розповів про висновки ВС у справах щодо забезпечення позову при оскарженні рішень стосовно ризиковості платника податків. Доповідач, зокрема, навів як приклад правові позиції, викладені в постановах ВС від 25.02.2021 у справі №380/5012/20, від 18.02.2021 у справі №420/7063/20, від 19.05.2020 у справі №160/10287/19, від 21.01.2021 у справі №140/8878/20.

Умотивований вибір

Крім того, суддя висвітлив питання щодо оподаткування та легальної підприємницької діяльності. Спікер зазначив, що апріорна відсутність можливості суду встановити та перевірити всі нюанси здійснення господарської діяльності створює загрози для «легалізації» фіктивного підприємництва. Тому суд має робити вмотивований вибір між принципами офіційності та in dubio pro tributario (дослівно з латини: «до платника з повагою») в кожному конкретному випадку, враховуючи фактичні обставини справи.

У цьому контексті доречно згадати постанову Верховного Суду України від 1.12.2015 у справі №826/15034/14, у якій йдеться про те, що статус фіктивного підприємства несумісний з легальною підприємницькою діяльністю навіть за формального її підтвердження первинними документами. Первинні документи, виписані контрагентом, фіктивність господарської діяльності якого встановлена вироком суду, не можуть уважатися належно оформленими та підписаними повноважними особами звітними документами, які посвідчують факт придбання товарів, робіт чи послуг.

У постанові ВС від 2.12.2019 у справі №804/729/17 колегія суддів КАС не вважала за необхідне відступити від зазначених висновків ВСУ. При цьому в постанові зазначалося, що виходячи з положень ч.6 ст.78 Кодексу адміністративного судочинства, межі обов’язковості вироку для адміністративного суду встановлюються лише щодо питань, чи існувало діяння та чи було вчинене воно цією особою. Колегія суддів врахувала, що через підприємство з фіктивними (формальними) засновниками може вестися цілком правомірна юридична діяльність, яка має відповідні правові наслідки, а тому визнаний у вироку факт фіктивного підприємництва автоматично не тягне за собою скасування всіх результатів відносин з контрагентами. Такий вирок підлягає врахуванню у сукупності з дослідженням усіх складових господарських операцій.

У такій категорії справ, які стосуються фіктивного підприємництва, питання щодо дефекту податкового повідомлення-рішення та наявності вироку суду в кожній конкретній справі суд має надавати правову оцінку встановленим фактичним обставинам справи. Про це зазначено, зокрема, в ухвалі ВС від 26.03.2018 у справі №826/19939/16.

Разом з тим ще в одній ухвалі від 28.04.2021 у справі №160/3364/19, ВС нагадав, що норми матеріального права не можуть пов’язувати визнання ознак фіктивності юридичної особи з обов’язковою наявністю вироку за фіктивне підприємництво. Сам же факт наявності вироків, ухвалених на підставі угод у кримінальному провадженні, не дає підстав для висновку про нереальність господарських операцій, якщо іншими наданими доказами рух товару та зміни в активах/зобов’язаннях платника податків підтверджуються. Як наслідок, існує нагальна необхідність перевіряти доведеність кожного податкового правопорушення та здійснювати комплексне дослідження всіх складових господарських операцій з урахуванням обставин, установлених у вироках, які набрали законної сили.

І, нарешті, в ухвалі ВС від 23.06.2021 у справі №160/3364/19 КАС висловив намір відступити від висновку, викладеного в постановах ВСУ у справах №№810/5645/14, 826/3477/13-а, 826/15034/14.